Veräußerung eines Krankenhaus-Grundstücks von der Befreiungsvorschrift des § 3 Nr. 20 Buchst. e GewStG erfasst

Sachverhalt

Die Klägerin, eine GmbH & Co. KG, erwarb im Jahr 2015 den Geschäftsbetrieb einer Rehabilitationsklinik, dessen Leistungen – was zwischen den Parteien unstrittig war – zur ambulanten und stationären Rehabilitation nach § 3 Nr. 20 Buchst. e GewStG von der Gewerbesteuer befreit waren, und führte diesen ununterbrochen fort. Dabei wurden sämtliche dem Geschäftsbetrieb der Klinik zugeordneten und durch die Klinik genutzten materiellen und immateriellen Vermögensgegenstände, u. a. ein Grundstück mit darauf errichteten Gebäuden und Zubehör, erworben.

Im Jahr 2016 veräußerte die Klägerin das Grundstück im Rahmen eines Sale-and-lease-back-Geschäfts und mietete es anschließend zurück. Die Transaktion diente der Refinanzierung des Erwerbs und der langfristigen Sicherung des Klinikbetriebs. Aus der Veräußerung resultierte ein Gewinn von rund 1,27 Mio. €, den die Klägerin als steuerfrei nach § 3 Nr. 20 Buchst. e GewStG deklarierte.

Das Finanzamt versagte die Steuerbefreiung und setzte den Gewerbesteuermessbetrag entsprechend höher fest. Es argumentierte, dass der Gewinn außerhalb der begünstigten Einrichtung erzielt worden sei und daher nicht unter die Steuerbefreiung falle. Der Verkauf des Grundstücks sei für die Tätigkeit der Klägerin nicht erforderlich gewesen und auch ohne Weiteres von der befreiten Tätigkeit trennbar.

Entscheidung des FG Berlin-Brandenburg

Das FG gab der Klage statt und stellte klar, dass die Veräußerung des Grundstücks ein sogenanntes Hilfsgeschäft darstellt, das funktional mit dem Betrieb der Einrichtung verbunden ist. Der Gewinn sei daher als aus dem Betrieb der Einrichtung resultierender Ertrag anzusehen und unterliege der Gewerbesteuerbefreiung nach § 3 Nr. 20 Buchst. e GewStG.

Nach Auffassung des Gerichts umfasst die Steuerbefreiung nicht nur unmittelbare Leistungen am Patienten, sondern auch solche Tätigkeiten, die mittelbar der Erfüllung des Versorgungsauftrags dienen. Die Realisierung stiller Reserven – wie sie bei der Veräußerung von Anlagevermögen auftritt – ist dabei wesentlicher Bestandteil des betrieblichen Ertrags und darf nicht isoliert betrachtet werden. Die gewählte Sale-and-lease-back-Gestaltung sei lediglich eine Finanzierungsform, deren steuerliche Behandlung sich nicht von anderen betrieblich veranlassten Maßnahmen unterscheide. Maßgeblich sei allein, dass die Veräußerung im Rahmen des fortgeführten Betriebs erfolgt sei und nicht im Zusammenhang mit einer Betriebsaufgabe stehe.

Die Abgrenzung zur Betriebsveräußerung ist schließlich auch deshalb bedeutsam, weil die Veräußerung eines Betriebs einer Mitunternehmerschaft gemäß § 7 Satz 2 Nr. 1 GewStG stets gewerbesteuerpflichtig wäre.

Schließlich zieht das Gericht auch die Entstehungsgeschichte der Umsatzsteuerbefreiung nach § 4 Nr. 28 UStG zur Begründung heran. Danach wird die Veräußerung von Wirtschaftsgütern, die in einem umsatzsteuerbefreiten Betrieb verwendet wurden, ebenfalls als steuerfreies Hilfsgeschäft behandelt. Das FG verweist darauf, dass die umsatzsteuerliche Regelung geschaffen wurde, um insoweit eine einheitliche Begünstigung zu erreichen. In diesem Sinne erfolgt keine isolierte Betrachtung einzelner Geschäftsvorgänge, wenn sie Teil der steuerbegünstigten wirtschaftlichen Tätigkeit der Einrichtung sind.

Bedeutung für die Praxis

Für die steuerliche Beratungspraxis ergibt sich aus dem Urteil eine wesentliche Klarstellung zur Reichweite der Steuerbefreiung nach § 3 Nr. 20 GewStG. Die Entscheidung zeigt, dass die Befreiung nicht auf laufende Erträge aus der unmittelbaren Leistungserbringung beschränkt ist, sondern auch einmalige Veräußerungsgewinne erfassen kann, sofern diese betrieblich veranlasst sind und aus dem Betrieb der Einrichtung resultieren. Die Abgrenzung zwischen begünstigten und nicht begünstigten Tätigkeiten ist dabei nicht formal, sondern funktional und wirtschaftlich vorzunehmen.

Die Argumentation des Gerichts stärkt die Auffassung, dass auch die Veräußerung von Anlagevermögen unter die Steuerbefreiung fällt, solange die wirtschaftliche Verbindung zum begünstigten Betrieb besteht. Zwar zieht das Gericht in seiner Argumentation eine systematische Parallele zur Umsatzsteuerbefreiung nach § 4 Nr. 28 UStG, diese dürfte darüber hinaus aber nicht belastbar sein. In dem kurze Zeit später ergangenen Urteil vom 11.03.2025 (Az. 6 K 6082/23) des 6. Senat des Gerichts (nachfolgend kommentiert) wird dieses explizit noch einmal aufgegriffen und klargestellt, dass die umsatzsteuerliche Behandlung einzelner Leistungen gerade nicht auf die ertragsteuerliche Bewertung übertragen werden darf.

Die Revision wurde aufgrund der grundsätzlichen Bedeutung zugelassen, soweit bisher veröffentlicht aber nicht eingelegt.

Autor*innen: Dr. Kristina Frankus, Dennis Hitsch

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